Gelir vergisi mükelleflerinden ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek kazancı sahipleri ve kurumlar vergisi mükellefleri, altışar aylık dönem kazançları üzerinden, yıllık gelir veya kurumlar vergilerinden mahsup edilmek üzere, geçici vergi ödemekle yükümlü tutulmuşlardır. Ancak kanunla altışar aylık olarak belirlenen geçici vergi dönemleri, 2000/329 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca önce 2000 yılının 2. altı ayına mahsus olmak üzere, daha sonra 2000/1514 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kalıcı olarak üçer aylık dönemler şeklinde belirlenmiştir. (Daha sonra son dönemin kaldırılması dışında üçer aylık dönem uygulaması sürmektedir) İlk önce kanunu fiili duruma uydurmak gerekmektedir.

Geçici verginin oranı, gelir vergisi mükellefleri için % 15, kurumlar vergisi mükellefleri için cari dönemde uygulanan vergi oranıdır. Ancak bu mükellefler, geçici vergi dönemi içerisinde kendilerine yapılan ödemelerden kesilen vergileri, hesaplayacakları geçici vergiden mahsup hakkına sahiptirler. Serbest meslek kazançları % 20 oranında stopaja tabi tutulduğu için, pek çok serbest meslek erbabı fiilen geçici vergi ödememekte, sadece beyan gibi şekli bir yükümlülüğü yerine getirmektedir. İkinci olarak bir önceki yıl kazançlarının % 75 - 80’i stopaja tabi kazançlardan oluşan mükellefler izleyen yıl için geçici vergi beyannamesi vermekten muaf tutulabilir. Hazine burada sadece az buçuk damga vergisinden olur.

Geçici vergi döneminin kapanmasından sonra, geçici vergi beyanlarının incelenmesi sırasında, geçici verginin eksik beyan olunduğunun vergi idaresi tarafından tespiti halinde, eksik geçici vergi, ikmalen veya re’sen tarh olunur. Bu eksik beyan olgusu, aynı zamanda vergi ziyaına da yol açtığından ceza ve gecikme faizinin de beraberinde doğumuna yol açar. Ancak eksik beyanda bulunulduğunun, yıllık verginin vergilendirme döneminin kapanmasından sonra saptanması halinde, tarh olunacak geçici verginin mahsup olanağı artık kalmamış olacağından, geçici vergi tarhiyatı yapılamaz. Bu durumda mükelleflerden sadece, ceza ve gecikme faizi aranır. Böyle bir durumda aranacak olan gecikme faizinin ise, geçici verginin normal beyan ve ödeme tarihi ile mahsup olanağı bulunan yıllık beyan tarihi arasındaki süre ile sınırlı olması gerekir. Maliye Bakanlığı da gecikme faizinin hesabı konusunda 16.5.2000 tarih ve 2000/6 sayılı Uygulama İç Genelgesi ile bu yönde görüş açıklamıştır. Üçüncü olarak İç Genelgeye dayalı uygulamanın Yasaya işlenmesi gerekmektedir.

Burada yıl kapanıp yıllık beyanname verildikten sonra ceza uygulanması da ceza hukukunun temel ilkesi olan ve daha önce yasal dayanaklarını yazdığım “non bis in idem” (bir fiile birden fazla ceza verilemeyeceğine ilişkin) ilkesine açıkça aykırıdır. Bu hususun da gözden geçirilmesi gerekmektedir. Şarttır. Çünkü bir mükellefin AİHM’e müracaatı halinde, Bakanlık zor durumda kalabilir. Yıllık vergi matrahının eksik beyan edilen geçici vergi matrahını da kavradığı hallerde artık geçici vergi için ayrıca ceza tarhiyatı yapılmaması gerekmektedir.   Dördüncü olarak bu hususun Kanunda vurgulanması gerekmektedir.

Geçici vergi matrahının mükelleflerce dönem sonu işlemlerine ilişkin kayıtlar yapılmadan ve dönem sonu işlemlerinden bir kısmı ihmal edilerek belirlenmesi dolayısıyla, mükelleflerin hata yapma olasılıkları yüksektir. Bu durumu dikkat alan yasa koyucu, geçici vergi matrahlarında ileride bulunacak farklarla ilgili olarak %10 oranında bir hoş görü payı öngörmüştür. Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120 maddesinde yer alan yasal düzenlemeye göre, “yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir”.

Bu düzenleme uygulamada farklı yorumlara yol açmaktadır. Bizim anlayışımızda, geçici vergi beyannamesini verenlerden, inceleme konusu yapılıp, %10’u aşmayan oranda vergi farkı bulunan mükelleflerle ilgili tarhiyat yapılmasına engel bir hoşgörü hükmüdür. Yoksa bu düzenleme, yapılan incelemelerde % 10’dan fazla oranda vergi farkı olan mükelleflere yapılacak tarhiyatlarda, % 10’luk kısım için de tarhiyat yapılmasına engel değildir. Ancak Maliye Bakanlığı, 217 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, “%10’u aşan kısım re’sen veya ikmalen tarhiyata konu olacaktır” şeklinde görüş açıklamıştır. Buna karşılık bir 27635 sayı ve 7.6.2000 tarihli Özelgede, “hesaplamanın, beyan edilmesi gereken matrah üzerinden yapılması gerektiği” şeklindeki açıklama yapılmıştır. Ancak Danıştay 3. Dairesi E.2005/1149 K.2005/1925 sayı ve 20.9.2005 tarihli Kararı ile –savunduğumuz görüş doğrultusunda-, eksik beyan edilen geçici verginin tamamı için yapılan tarhiyatın % 10’luk kısma tekabül eden bölümünü kaldıran Malatya Vergi Mahkemesi kararını bozmuştur. Kararda “Maliye Bakanlığı görüşünü duyuran tebliğlerde, geçici vergi matrahının yüzde 10'unu aşan tutarda noksan beyan edilmesi halinde bu oranı aşan kısmın vergilendirmeye konu yapılacağı yönündeki açıklamanın, yasadaki düzenleme karşısında etkili olmayacağı açıktır.” denilmiştir. Beşinci olarak bu konunun da yasada açıklığa kavuşturulması gerekmektedir. 

Ve nihayet altıncı olarak, geçici vergi dönemleri üçe indirilmiştir. Ancak bu yapılırken geçici vergi kapsamında olmayan dönem yaratılmıştır. Bu yanlışlığın giderilmesi için geçici vergi dönemlerinin dörder aylık dönemler olarak belirlenmesi gerekmektedir. Zaten bu düzeltme yapıldığı takdirde meslek mensuplarının yıllık beyanname dönemlerinde katlandıkları eziyet de asgari düzeye indirilmiş olacaktır.

Günümüzde artık vergi düzenlemelerinin, vergi kanunlarının aksayan yönlerine bakmaktan ziyade para getirip getirmeyeceğine bakılarak yapıldığının bilincindeysem de, yeni bir geçici vergi beyan döneminde olmamız sebebiyle daha önceki bu önerilerimi bir kez daha hatırlatayım dedim.