Vergi mevzuatında çok açık ve net düzenleme olmasına rağmen bazı konular uzun yıllardan bu yana hala tartışılmaya devam ediyor. Bunlardan birisi de, ödenmeyen SGK primlerinin gider yazılıp yazılamayacağı ile ilgili.

İlgili düzenlemelere ve Maliye’ye göre, ödenmeyen SGK primleri gider yazılamaz! Buna rağmen, işletmeler ödemedikleri SGK primlerini gider yazıyorlar ancak KKEG olarak dikkate almıyorlar, herhangi bir vergi incelemesinde bu giderlerin reddedilmesi üzerine de dava açıyorlar. Burada vergi yargısının kararları son derece önemli. Ancak, bu konuda açılan dava sayısı oldukça az, bu nedenle de, literatürde bu kararlara pek rastlanmıyor. Ancak, yaptığımız araştırmada Danıştay’ın bu konuda verdiği birkaç kararının olduğunu tespit ettik!

Peki, bu konuyu neden gündeme getirdik?

Son dönemlerde ekonomik sıkıntı yaşayan birçok işletme, vergi ve SGK primlerini ödeyememe durumu ile karşılaştı ve karşılaşıyor. İşletmeler, ilgili düzenlemeler son derece açık olmasına rağmen, SGK primlerini ödemeseler bile, bu primlerin ticari kazançlar için geçerli olan tahakkuk ilkesinden hareketle gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınmasını istiyorlar. Bu konuda herhangi bir olumsuz durumla karşılaşmaları halinde de, dava yoluna gitmeyi düşünüyorlar.

Biz de, Danıştay tarafından verilen emsal kararlara yer vererek, dava açmak isteyen işletmeleri bilgilendirmek istedik.

5510 sayılı Kanunda yer alan düzenleme nasıl?

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'nun 88. Maddesinin onbirinci fıkrasında, Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarlarının Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamayacağı özel olarak hükme bağlanmış bulunuyor. 

Bu yeni bir düzenleme değil, uzun yıllardan bu yana var!

Maliye bu konuda ne diyor?

Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. Maddesinde göre, işverenlerce hizmet erbabı için ödenen sigorta primleri safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabiliyor. Dolayısıyla, ödenmeyen sigorta primlerinin safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınması kanunen mümkün bulunmuyor. Aynı husus, kurumlar vergisi için de geçerli bulunuyor.

Nitekim, konu ile ilgili olarak yayınlanan 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "SSK Primlerinin Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden Gider Yazılması" başlıklı (C) bölümünde; "… SSK priminin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Sigortalar Kurumuna fiilen ödenmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, sigorta primleri, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte gider yazılacaktır. Ancak, 506 sayılı Kanunun 80. maddesi gereğince bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden, Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir." şeklinde açıklama yapılmış bulunuyor. Ayrıca, Maliye’nin aynı doğrultuda verdiği çok sayıda özelgesi de bulunuyor.

İlgili düzenlemeler net: Ödenmeyen SGK primi gider yazılamaz!

Yukarıda yer alan düzenlemelere göre, sosyal güvenlik primlerinin GVK ve KVK matrahlarının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin mutlak suretle Sosyal Güvenlik Kurumuna fiilen ödenmiş olması gerekiyor. Bu bir yorum değil, kanuni düzenlemede yer alan bir zorunluluk. Dolayısıyla, ödenmeyen SGK primlerinin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınması kanunen mümkün bulunmuyor. Sosyal güvenlik priminden kasıt, işçi ve işveren payları olup, bu hususa özellikle dikkat edilmesinde fayda var. Yani, ödenmeyen işçi ve işveren payları gider olarak dikkate alınamıyor.
 
Öte yandan, sadece fiilen ödenen sigorta primleri gider yazılabildiğinden, sigorta primleri, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte gider yazılabiliyor.

Ayrıca, ödenmeyen sigorta primlerinin gider olarak dikkate alınması halinde, aynı tutarın gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde KKEG olarak dikkate alınması gerekiyor. KKEG olarak dikkate alınan prim tutarının ödendiği yılın gelir ve kurumlar vergisi beyannamesinde “Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler” satırında beyan edilmek suretiyle vergi matrahından düşülmesi gerekiyor.

Bu kuralın tek istisnası Ocak ayında ödenen Aralık ayı SGK primleri!

Ödenmeyen sigorta priminin gider yazılamayacağına ilişkin bu kuralın tek istisnası, Aralık ayı SGK primlerinin izleyen yıl Ocak ayında ödenmesine rağmen Aralık döneminde gider yazılabilmesidir. 174 No.lu Tebliğde de açıklandığı üzere, Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin izleyen yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda, bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecek. Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin izleyen yılın Ocak ayı içerisinde ödenmemesi halinde ise, söz konusu primlerin Aralık ayında gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmuyor.

Ödenmeyen sigorta primine ilişkin ceza, gecikme zammı ve faizleri de gider yazılamıyor!

Süresinde ödenmeyen sigorta primleri için ödenen ceza, gecikme zammı ve faizleri gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak dikkate alınamıyor (GVK. Mad. 90, KVK. Mad. 11/d).

Peki, Danıştay’ın bu konudaki görüşü ne?

Hemen belirtelim, Danıştay’da SGK primlerinin gider yazılabilmesi için Sosyal Güvenlik Kurumuna bilfiil ödenmesi gerektiği görüşünde.

Konu ile ilgili olarak verilen bazı kararların özeti ise;

“Sosyal güvenlik primlerinin indirime konu edilebilmesi için bu primlerin Sosyal Güvenlik Kurumuna bilfiil ödenmiş olması gerekir. Ödenmemiş olan sigorta primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.”

şeklinde (Danıştay 3. Dairesi’nin 13.12.2021 tarihli ve E.2018/1081, K.2021/6042; aynı tarihli ve E.2018/5789, K.2021/6041 sayılı Kararları).

Sonuç olarak;

Sosyal güvenlik primlerinin GVK ve KVK matrahlarının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin mutlak suretle Sosyal Güvenlik Kurumuna fiilen ödenmiş olması gerekiyor. Dolayısıyla, ödenmeyen SGK primlerinin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınması kanunen mümkün bulunmuyor. Bu konuda Danıştay ve Maliye aynı görüşte!