Gazetemizdeki “Vergi Kurdu” adlı köşemizde 12 Kasım’da yayınlanan “Danıştay: Arsasını hasılat paylaşımıyla müteahhide veren şahıs vergilendirilemez!” ve 18 Kasım’da yayınlanan “Danıştay’dan arsa sahiplerine büyük müjde!” başlıklı köşe yazılarımız büyük bir ilgiyle karşılandı. Çünkü, arsalarını hasılat paylaşımı veya kat karşılığı müteahhitlere veren şahısların vergilendirilmesi konusu kamuoyunun büyük bir kısmını çok yakından ilgilendiriyor.

Son dönemde bu konuda Danıştay’ın vergi davalarına bakan daireleri ile Maliye’nin aynı görüşte olmaları, arsa sahiplerini oldukça endişelendirmeye başlamıştı. Arsa sahiplerinin gözü kulağı Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK)’ndaydı!

Danıştay VDDK tereddütleri giderdi!

Danıştay VDDK, yıllarca tartışması devam eden ihtilaflı bu iki konuyu çözüme kavuşturdu, arsasını daire/işyeri karşılığı müteahhitlere veren arsa sahiplerini rahatlattı!

Okurlardan gelen talep!

Bu iki yazımız sonrasında mail, telefon ve sosyal medya aracılığıyla bize ulaşan çok sayıda okurumuz, miras yoluyla intikal eden arsaların kat karşılığı veya hasılat paylaşımıyla müteahhitlere verilmesi halinde vergilendirmenin nasıl yapılacağı, kat karşılığı verilen arsa karşılığında edinilen konut/iş yerlerinin satılması halinde vergilendirme yapılıp yapılmayacağı konularını ayrıca ele alan bir köşe yazısı kaleme almamızı talep etti!

Kısa hatırlatma: Gayrimenkul satışındaki vergilemede son durum ne?  

Gayrimenkul alım-satımları gelir vergisi yönünden iki şekilde vergilendiriliyor: Değer artış kazancı ve ticari kazanç. Yalnız ticari kazanç durumunda ayrıca KDV’de söz konusu oluyor. Peki, iki kazancı birbirinden ayıran en önemli ölçü ne? Satış sayısı, evet yanlış duymadınız, bir yılda veya birbirini izleyen yıllarda yaptığınız satış sayısına bakılarak elde ettiğiniz kazancın değer artış kazancı mı yoksa ticari kazanç mı olduğuna karar veriliyor. Satış kazancı değer artış kazancı olarak kabul ediliyorsa sadece Gelir Vergisi, ticari kazanç sayılıyorsa Gelir Vergisi + KDV söz konusu oluyor.

Değer artış kazancı hangi durumlarda söz konusu?

Gerçek kişilerin ivazsız olarak iktisap ettikleri hariç olmak üzere gayrimenkullerinin iktisap tarihinden başlayarak 5 yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabi bulunuyor (GVK. Mük. Mad. 80/6).  Gayrimenkullerin bu 5 yıllık süre geçtikten sonra elden çıkarılması durumunda ise, elde edilen gelir değer artış kazancı kabul edilmiyor ve gelir vergisine tabi tutulmuyor. 5 yıllık sürenin hesabı gün olarak yapılıyor.

Peki, bağış veya veraset yoluyla iktisap edilip satılanlarda durum ne?

Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80/6. maddesinin tek istisnası, miras veya bağış olarak ivazsız bir şekilde iktisap edilen taşınmazlar. Söz konusu maddede, parantez içinde “(ivazsız olarak iktisap edilenler hariç)” gayrimenkullerin edinme tarihinden başlayarak “beş yıl içinde” elden çıkarılmasından doğan kazançların “değer artışı kazancı” olarak vergilendirileceği yazılı. Yani, taşınmazların ivazsız şekilde iktisap edilmesi değer artış kazancının konusuna girmiyor, kişiye miras kalan taşınmaz aynı yıl, 3, 5 veya 10 yıl sonra ne zaman elden çıkarılırsa çıkarılsın, elde edilen kazançlar değer artış kazancı kapsamında değerlendirilmiyor ve vergilendirilmiyor.

Arsayı müteahhide veren mirasçılar nasıl vergilendiriliyor? 

Miras ve/veya bağış yoluyla (ivazsız) edinilen arsaları kat karşılığı müteahhide verenlerin, arsa karşılığı aldıkları konut/iş yerleri “ivazsız olarak iktisap edilen taşınmaz” olarak kabul ediliyor, bu konut/iş yerlerinin 5 yıl içinde ticari kazanç oluşmayacak şekilde satılması halinde, elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak değerlendirilmiyor ve vergilendirilmiyor.

Şaşıracak bir şey yok, düzenleme böyle!

Evet, bunda şaşıracak bir şey yok! Bunu biz değil, Maliye’nin 25 Mart 2011 tarihli ve 76 Sıra No.lu Gelir Vergisi Sirküleri ile özelgeleri söylüyor. 76 Sıra No.lu Gelir Vergisi Sirküleri’nde konuyla ilgili yer alan açıklama aynen şu şekilde:

"Arsa olarak iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa edilmesi veya söz konusu gayrimenkulün kat karşılığı verilmesi sonucu alınan gayrimenkullerin tapuya tescili, cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihinin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekir. Gayrimenkullerin ivazsız şekilde iktisap edilmesi değer artışı kazancının konusuna girmemektedir. Bu çerçevede ivazsız olarak iktisap edilen gayrimenkulün üzerine, sahibi tarafından inşa edilen veya kat karşılığı olarak alınan gayrimenkullerin, daha sonra elden çıkarılması halinde elde edilen gelir, değer artışı kazancı kapsamında değerlendirilmeyecektir. (...)

Örnek 7: Bay (B)'ye veraset yoluyla intikal eden iki katlı ahşap bina, yıkılıp yerine yeni bir bina yapması ve bu yeni binadan kendisine iki adet daire verilmesi karşılığında, müteahhide verilmiştir. Bay (B), müteahhitten kat karşılığı aldığı iki adet daireyi teslim aldığı yıl içinde satmıştır.

İvazsız olarak (veraset yoluyla) iktisap edilen gayrimenkulün, cins tashihi yapılarak kat karşılığı verilmesi halinde, "ivazsız iktisap edilme" niteliği değişmeyeceğinden, gayrimenkulün satışından elde edilen gelir de değer artışı kazancına tabi olmayacaktır." 

Konu ile ilgili verilen özelgelerde aynı doğrultuda: 

“Miras yoluyla intikal eden arsanın kat karşılığı olarak inşaat şirketine verilmesi neticesinde payınıza düşen dairelerin satılması halinde, bu gayrimenkuller ''ivazsız olarak iktisap edilen gayrimenkul'' olarak değerlendirileceğinden, elde edilen kazanç değer artışı kazancı kapsamında vergilendirilmeyecektir.” (GİB Bursa VDB’nin 25.05.2016 tarihli ve 46480499-120[2015/1499]-57 sayılı, İstanbul VDB’nin 10.09.2013 tarihli ve 62030549-120[Mük.80-2012/545]- 1469 sayılı özelgeleri).

Maliye, miras kalan taşınmazların birden fazla satışını ticari kazanç sayıyor!

Maliye, miras kalan taşınmazların birden fazla defada satışını ticari faaliyet, elde edilen kazancı da ticari kazanç olarak kabul ediyor ve vergilendiriyor. Bu yeni bir görüş değil, uzunca bir süredir böyle. Konu hakkında verilen özelgelerin özeti şu şekilde:

“Alım ve satıma konu edilen gayrimenkulün ivazsız iktisap edilmesi nedeniyle, bu gayrimenkulün satışından elde edilen kazancın değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi söz konusu olmayacaktır. Ancak, söz konusu gayrimenkulün satışının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya bu tür organizasyon içinde yürütülmemekle beraber aynı kişiye farklı tarihlerde veya farklı kişilere aynı tarihte satılması veya birbirini izleyen yıllarda satılması durumunda ise yapılan satışlar devamlı olarak gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanunu'nun 37'nci maddesi çerçevesinde ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.” (GİB Bursa VDB’nin 25.05.2016 tarihli ve 46480499-120[2015/1499]-57, İzmir VDB’nin 14.08.2012 tarihli ve 84098128-120-762, İstanbul VDB’nin 10.09.2013 tarihli ve 62030549-120[Mük.80-2012/545]- 1469 sayılı özelgeleri).

Miras kalan arsanın hasılat paylaşımıyla müteahhide verilmesinde durum ne?

Miras kalan arsanın hasılat paylaşımıyla müteahhitlere verilmesi konusu ile ilgili bir düzenleme bulunmuyor. Ancak, herhangi bir yasal düzenleme bulunmamasına rağmen Maliye’nin görüşü,

“Şahıslara ait arsaların hasılat paylaşımı sözleşmesi ile müteahhitlere verilmesi halinde, gayrimenkul alım, satım ve inşa işlerinin hasılat paylaşımı sözleşmesine istinaden icra edilmesinin, arsa sahibi yönünden ticari organizasyonun varlığına karine teşkil edeceği, hasılat paylaşımı sözleşmesine istinaden arsa sahibinin hissesine isabet eden kazanç tutarının ticari kazanca ilişkin hükümler çerçevesinde değerlendirilmesi ve vergilendirilmesi gerektiği”

şeklinde (GİB. Sivas Defterdarlığı’nın 09.04.2014 tarihli ve 67630374-120 [2013/6]-4, Ankara VDB’nin 19.02.2014 tarihli ve 84974990-130[01-2013/81]-109 sayılı özelgeleri).

Maliye’nin Kanun Tasarısı Meclisin tozlu raflarında yerini aldı! 

2013 yılında gündeme gelen Gelir Vergisi Kanunu ve Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Tasarısı ile, veraset ve intikal vergisinin kaldırılarak Gelir Vergisi Kanunu kapsamına alınması, uzun bir süredir gelir vergisine tabi tutulmayan miras kalan malların satışı ile miras veya bağış yolu ile edinilen arsaların kat karşılığı/hasılat paylaşımıyla müteahhide verilmesi işlemlerinin de gelir vergisine tabi tutulması öngörülüyordu. Ancak, söz konusu tasarı yasalaşmadan kadük oldu, Meclisin tozlu raflarında yerini aldı!

Danıştay’ın vergi davalarına bakan dairelerinin görüşü farklı!

Evet, bu konuda Danıştay 3. Dairesi, miras kalan arsanın kat karşılığı müteahhide verilerek elde edilen bağımsız bölümlerin birden fazla defada satışının ticari faaliyet, elde edilen kazancın da ticari kazanç olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmesi gerektiği görüşünde iken, Danıştay 9. Dairesi, bu şekilde elde edilen bağımsız bölümlerin satışının salt satış sayısının çokluğundan hareketle ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesinin mümkün bulunmadığı, yapılan satışların servetin korunması ve değerlendirilmesi olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmemesi gerektiği görüşünde.

Danıştay’ın bu farklı kararları mirasçıları risk altında bırakıyordu!

Danıştay’ın vergi davalarına bakan dairelerinin verdikleri farklı kararlar, arsalarını kat karşılığı verip karşılığında edindikleri konut/iş yerlerini birden fazla defada satan mirasçıları ciddi bir vergi riski altında bırakıyordu. Aynı durum, arsaların hasılat paylaşımıyla verilmesi için de geçerli. Çünkü, mirasçıların açacakları davanın düşeceği Danıştay Vergi Dava Dairesi’nin kararına istinaden, kazanç tutarına göre yüzde 40’a varan oranda gelir vergisi ve ekstra olarak yüzde 10 ve 20 oranında KDV tarhiyatı ve 1 kat vergi ziyaı cezası ile karşı karşıya kalmaları veya kalmamaları ihtimali vardı. Tek ölçü ise, davanın düşeceği Vergi Dava Dairesiydi!

Danıştay VDDK verilen kararları arsa sahipleri lehine bozdu!

Danıştay VDDK,

1) Miras yoluyla intikal eden arsaların kat karşılığı inşaat sözleşmeleri ile müteahhitlere verilmesi karşılığında elde edilen konutların, farklı yıllarda satışından elde edilen kazancın ticari organizasyon dahilinde ve ticari kazanç elde etme gayesiyle yapılmaması nedeniyle ticari kazanç olarak kabul edilemeyeceği ve vergilendirilemeyeceği (Danıştay VDDK’nın 02.10.2024 tarihli ve E.2023/1025, K.2024/875, aynı tarihli ve E.2023/63, K.2024/878, aynı tarihli ve E.2023/517, K.2024/889 sayılı kararları),

2) Hasılat paylaşımı inşaat sözleşmesi uyarınca inşa edilen bağımsız bölümleri bir takvim yılında birden fazla kez tekrarlanan işlemlerle satışa konu eden kişinin arsa sahibi değil müteahhit olduğu, müteahhidin bu şekilde gerçekleştirdiği ticari faaliyet kapsamında elde ettiği hasılattan, arsa sahibi şahısların sözleşme uyarınca belirli bir oranda pay elde etmesi hususunun tek başına arsa sahibi şahısların gayrimenkul alım ve satım faaliyeti dolayısıyla ticari bir faaliyet icra ettiğinin kabulü için yeterli olmadığı ve vergilenemeyeceği  (Danıştay VDDK’nın 02.10.2024 tarihli ve E.2023/784, K.2024/865 sayılı Kararı) görüşünde.

Danıştay VDDK’nın Kararları arsa sahibi mirasçıları rahatlattı!

Danıştay VDDK’nın yukarıda belirtilen kararları, miras yoluyla intikal eden arsalarını kat karşılığı/hasılat paylaşımı usulüyle müteahhitlere veren mirasçıları oldukça rahatlattı! Oluşan tereddütleri ve kafa karışıklıklarını giderdi.

Hemen belirtelim, bu kararlar sadece miras değil bağışlama yoluyla iktisap edilen arsaları kat karşılığı/hasılat paylaşımı ile veren arsa sahipleri için de aynen geçerli!