2 Ağustos 2024 günlü Resmi Gazete’de yayımlanan 7524 sayılı Kanun’la aşağıdaki ifade, hem Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesine hem de Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 ve 30. maddelerine ayrı birer bent olarak eklenmiştir.

“Cumhurbaşkanı’nca belirlenen sektörler veya faaliyet konularına ilişkin mal ve hizmet alımlarına yönelik yapılan ödemelerden.”

Bu bent eklemesi yapılan maddeler, söz konusu kanunların vergi kesintisi yapma yükümlülüğünü düzenleyen maddeleridir. Bu maddelere eklenen söz konusu bent ile bu kanunların anılan maddelerinde yazılı vergi kesintisi yapma yükümlülüğü dışında ve onlara ek olarak Cumhurbaşkanı’na, kendi belirleyeceği sektörlerde veya yine kendisinin belirleyeceği faaliyet konularındaki mal ve hizmet alımlarına yönelik olarak, teslimi yapana veya hizmeti verene yapılacak ödemelerden yine kendisinin belirleyeceği oranda vergi kesme yükümlülüğü getirme, daha hukuki deyişle “ihdas etme” yetkisi verilmektedir.

Benim burada ortaya atmak istediğim soru, acaba Cumhurbaşkanı’na bu kadar geniş bir yetki, Anayasamızın 73. maddesinde düzenlenen verginin yasallığı ilkesi karşısında, tanınabilir mi?

Söz konusu bent lafzı itibariyle Cumhurbaşkanı’na, yeni vergi sorumlusu yaratma yetkisi vermemekle birlikte mevcut vergi sorumlularına Kanunlarda öngörülmeyen ödemelerden de stopaj yapma yükümlülüğünü ihdas yetkisi vermektedir. Bu da aslında kanunda öngörülmeyen bir ödeme için vergi sorumlusu yaratma yetkisi anlamını taşımaktadır. 

Anayasamızın 73/3. maddesine göre “vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır”. Öğretide “verginin yasallığı ilkesi” olarak da adlandırılan bu düzenleme çok uzun bir tarihsel geçmişe dayalı olarak hemen hemen bütün çağdaş anayasalarda yer alan bir ilkedir.

Anayasamızın bu ilkeyi benimseyen hükmü, kanun koyma hak ve yetkisini TBMM’ye veren 87. maddesi ve yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesine ilişkin 7. maddesi ile birlikte değerlendirildiğinde; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ancak TBMM tarafından konulup kaldırılabileceği veya değiştirilebileceği, yasama organının bu yetkisinden vaz geçemeyeceği ve bu yetkisini yürütme organına bırakamayacağı veya devredemeyeceği veya bu anlama gelecek bir tasarrufta da bulunamayacağı sonucu ortaya çıkmaktadır. Yasama organı ancak bu konudaki yetkisini kullandıktan, belirlemeleri yaptıktan sonra sadece aşağıda aktaracağımız sınırlı bazı konularda yürütme organına değişiklik yapma yetkisi verebilir. Anayasa Mahkemesi’nin pek çok kararında da belirtildiği üzere; "Anayasa koyucu her çeşit mali yükümün kanunla konulmasını buyururken, keyfi ve takdiri uygulamaları önlemeyi amaçlamıştır. Kanun koyucunun yalnız konusunu belli ederek bir mali yükümün ilgililerine yükletilmesine olur vermesi, bunun kanunla konulmuş sayılması için yeterli olamaz. Mali yükümlerin matrah ve oranları, tarh ve tahakkuku, tahsil usulleri, yaptırımları, zamanaşımı, yukarı ve aşağı sınırları gibi çeşitli yönleri vardır. Bir mali yüküm bu yönleriyle yasayla yeterince çerçevelenmemişse, kişilerin sosyal ve ekonomik durumlarını, hatta temel haklarını etkileyecek keyfi uygulamalara yol açabilmesi mümkündür. Bu bakımdan mali yükümler, belli başlı öğeleri de açıklanarak ve çerçeveleri kesin çizgilerle belirtilerek yasalarla düzenlenmelidir". “Bir verginin yasama organınca konulmuş sayılabilmesi için, onun yalnızca konusunun kanunla belirlenmesi yeterli değildir. Verginin konusu, mükellefleri, sorumluları, oranı veya miktarı, indirimleri, istisna ve muafiyetleri tarh, tahakkuk ve tahsil usulleri, yaptırımları, zamanaşımı vb. konuların da kanunla düzenlenmesi zorunludur. Bu hususlardan her hangi birinin kanunla düzenlenmeyip, belirlenmesinin yürütme organına bırakılması”, Yüksek Mahkemeye göre mümkün değildir ve kanunu Anayasaya aykırı kılar.

Anayasa md. 73/4’de ise verginin yasallığı ilkesinin istisnası olarak kabul edilebilecek hususlar düzenlenmiştir. Hükme göre; “vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapma yetkisi verilebilir”. Bu emredici hükme göre Cumhurbaşkanına sadece “muaflık, istisnalar ve indirim ve oran (tarife)” konularında yetki verilebilir. Ayrıca bu yetki verilirken yetkinin yukarı ve aşağı sınırlarının da Kanunda belirtilmesi gerekir. Örneğin Cumhurbaşkanı’na mükellefleri belirleme yetkisi verilemez. Cumhurbaşkanı kararı ile limitet şirketleri kurumlar vergisi mükellefleri arasından çıkartıp, gelir vergisi mükellefleri arasına alamaz. 

Vergi kesme yükümlülüğü de vergilendirmenin temel ögeleri arasında yer alır. Bu yükümlülüğü kimileri maddi kimileri şekli yükümlülük olarak görse de, mali yükümlülüklerin tümünün nev’ine bakılmaksızın kanunla konulması gerekmektedir. “Gerek vergiyi kurucu temel ögeler, gerekse vergisel ödev ve vergisel yöntem ilişkilerini belirleyen temel ögeler birlikte verginin ya da vergi ödevinin ana ögelerini oluştururlar. Verginin yasallığı ilkesi uyarınca bir verginin mükellefinin veya sorumlusunun kim olduğunun yasada açıkça gösterilmesi gerekir.”(1)

Bu nedenlerle kanaatimce, kanunun belirlemediği bir yükümlülüğün, vergi kesme yükümlülüğünün ihdası yetkisinin Cumhurbaşkanı’na verilmesi, kanaatimce Anayasa’nın 73. maddesi ile çelişmektedir.

İleride Cumhurbaşkanı’nca söz konusu yetki kullanılarak Kanunda olmayan bir konuda stopaj yapma zorunluluğu getirilmesi halinde, yayınlanacak Kararın yetki unsuru itibariyle çok tartışmaya ve ihtilafa yol açacağı şimdiden belli gibi görünmektedir. Tabii bu arada Anayasa Mahkemesinde doğrudan iptal davası açma yetkisine sahip olanların 1.10.2024 tarihine kadar iptal davası açma ihtimalini de unutmamak gerekir.

---------------------------------

(1) Gülsen Güneş, Verginin Yasallığı İlkesi, XII levha yayınevi, İstanbul 2008, sf: 117 ve 123